Автор статьи - Медведев А.Н.,
аудитор, консультант по налогам и сборам I категории,
кандидат экономических наук
Процедуры проведения камеральных налоговых проверок регламентированы в ст. 88 НК РФ и в Рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок, доведённых до налоговых органов письмом ФНС от 16.07.2013 г. № АС-4-2/12705.
Процедуры проведения выездных налоговых проверок регламентированы в ст. 89 НК РФ и в Рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок, доведённых до налоговых органов письмом ФНС от 23.07.2013 г. № АС-4-2/12705.
Оформление результатов налоговой проверки регламентировано ст. 100 НК РФ, порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях – ст. 100.1 НК РФ, а вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки – ст. 101 НК РФ.
Если при выездной налоговой проверке проверяющие могут знакомиться со всеми документами на территории налогоплательщика, то конфликты, связанные с предоставлением документов налоговому органу при проведению камеральных проверок доходят до судов, которые содержат важные практические выводы:
- в силу действующего законодательства Российской Федерации налоговый орган может истребовать любые документы, в том числе не предусмотренные налоговым и бухгалтерским законодательством, с целью проверки правильности исчисления и уплаты налогов и сборов - следовательно, непредставление таких документов является основанием для привлечения к ответственности (постановление ФАС Московского округа от 09.09.2013 г. по делу № А40-149427/12-140-1074, оставлено в силе определением ВАС РФ от 06.02.2014 г. № ВАС-18263/13);
- при проведении камеральной проверки налоговой декларации общества по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, инспекция усмотрела противоречия между данными налоговой декларации налогоплательщика и сведениями о налогооблагаемых операциях рассматриваемого лица, поступившими от его контрагентов; в связи с этим налоговый орган истребовал аналитические и сводные документы, указанные в требовании, однако суды решили, что запрашиваемые документы в нарушение п. 8.1 ст. 88 НК РФ не относятся к конкретным операциям, по которым у инспекции возникли вопросы к налогоплательщику, являются сводными или аналитическими документами бухгалтерского учёта, которые формируются на основании первичных документов и не являются основанием для исчисления налога; истребование у налогоплательщика спорных сведений в виде сводных или аналитических учетных документов ведет к нарушению его прав путем обязания формировать и изготавливать документы, представление которых на камеральную проверку законодательством не предусмотрено (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 28.04.2016 г. по делу № А78-11495/201).
Основным вопросом налоговых споров является следующий вопрос: какие нарушения являются существенными?
Устойчивая судебная практика по данному вопросу выработана судами за многие годы – так, например, в решения АС Краснодарского круга от 12.10.2017 г. по делу № А32-11907/2017 (оставлено в силе постановлениями 15 ААС от 18.12.2017 г. № 15АП-19484/2017 и АС Северо-Кавказского округа от 02.04.2018 г. № Ф08-1656/2018) констатируется, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К таким существенным условиям относятся:
а) обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и
б) обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основные подходы по данной теме были обозначены в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее по тексту – Пленум № 57), свою позицию по которым ФНС раскрыла в письме от 22.08.2014 г. № СА-4-7/16692.
К акту налоговой проверки должны быть приложены все документы, послужившие основанием для доначисления налогов – в противном случае это существенное нарушение процедур налоговой проверки.
Так, в постановлении АС Московского округа от 28.11.2014 г. по делу№ А40-18323/14 отмечено, что судами установлено нарушение прав общества в ходе проверки, в частности, протоколы допросов свидетелей не приложены к акту налоговой проверки и не представлены заявителю.
В постановлении ФАС Поволжского округа от 08.07.2013 г. по делу № А12-19127/2012 констатируется:
- суды исходили из нарушения инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что является в соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ основанием для признания решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным;
- как установлено судами, в нарушение ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ инспекция к акту проверки не приложила и не представила налогоплательщику документы на 233 листах, которые были получены в ходе выездной налоговой проверки не от налогоплательщика и положены в основу выводов о совершении налогоплательщиком налогового правонарушения;
- налогоплательщик не был ознакомлен с указанными документами одновременно с актом проверки, в связи с чем у него не было возможности заранее исследовать эти документы и подготовить аргументированные возражения об их допустимости в качестве доказательств, представлять объяснения по вменяемым правонарушениям в срок, обеспечивающий представление письменных возражений на акт налоговой проверки в порядке п. 6 ст. 100 НК РФ.
В п. 38 Пленума № 57 констатируется, что в случае ненаправления налоговым органом лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля суд с учётом положений п. 12 ст. 101 НК РФ оценивает существенность данного нарушения. Если по итогам исследования обстоятельств конкретного дела, в том числе характера и объёма полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалов, суд приходит к выводу о том, что ненаправление названных материалов лицу не привело к существенному нарушению его прав, соответствующее решение налогового органа не может быть признано недействительным.
При практическом применении указанной правовой позиции следует учитывать изменения, внесённые в ст. 101 НК РФ Федеральным законом РФ от 03.08.2018 г. № 302-ФЗ:
- п. 6.1 ст. 101 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой все дополнительные мероприятия налогового контроля с выводами и предложениями проверяющих о нарушениях законодательства о налогах и сборах должны фиксироваться в дополнении к акту налоговой проверки – при этом дополнение к акту налоговой проверки с приложением материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в течение пяти дней с даты этого дополнения должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем);
- вновь введённым п. 6.2. ст. 101 НК РФ предусмотрено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение пятнадцати дней со дня получения дополнения к акту налоговой проверки вправе представить в налоговый орган письменные возражения по такому дополнению к акту налоговой проверки в целом или по его отдельным положениям - при этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
Таким образом, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля должны быть предоставлены налогоплательщику для ознакомления и подготовки возражений.
В постановлении ФАС Дальневосточного округа от 28.04.2014 г. № Ф03-1579/2014 по делу № А24-4055/2012 суд рассмотрел претензию налогоплательщика относительно того, что решение ИФНС было принято с учётом материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, которые налогоплательщику представлены не были. В результате суды констатировали:
- поскольку налогоплательщик не реализовал свое право на ознакомление с дополнительно полученными материалами и не мог заявить возражения относительно содержания полученных инспекцией документов, и не обладал частью полученной информации, инспекцией допущено существенное нарушение прав и законных интересов налогоплательщика;
- признавая процедуру рассмотрения материалов выездной налоговой проверки нарушенной, суды правомерно исходили из того, что вручение приложений к акту, свидетельствующих о существе выявленных по результатам проверки нарушений, при рассмотрении возражений и материалов проверки лишило общество возможности привести доводы и возражения, а также представить соответствующие доказательства, обосновывающие позицию налогоплательщика.
В п. 40 Пленума № 57 констатируется, что в силу пункта 14 статьи 101 и пункта 12 статьи 101.4 НК РФ неизвещение либо ненадлежащее извещение лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, о месте и времени рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа соответствующих материалов является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения и, следовательно, основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения, вынесенного в отсутствие этого лица по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, если только в ходе судебного разбирательства не будет установлено, что указанное лицо фактически приняло участие в рассмотрении соответствующих материалов. В письмо ФНС от 22.08.2014 г. № СА-4-7/16692 разъяснено, что при применении данного пункта следует учитывать, что процедура извещения о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки будет считаться соблюденной в случае, если налоговый орган известил налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов проверки путем направления соответствующего извещения заказным письмом с уведомлением о вручении.
В арбитражной практике возникают споры по этому поводу.
Так, в постановлении АС Волго-Вятского округа от 06.05.2016 г. по делу № А43-13831/2015 присутствуют следующие фактические обстоятельства:
- решение об отложении рассмотрения материалов проверки до 03.04.2015 было направлено налогоплательщику после фактического рассмотрения материалов проверки - 04.04.2015 и получено налогоплательщиком только 16.04.2015;
- доказательств надлежащего извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки 03.04.2015 налоговым органом в материалы дела не представлено;
- при таких обстоятельствах вывод судов о нарушении налоговым органом требований, установленных статьёй 101 НК РФ в части извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, является правильным - данное нарушение является существенным нарушением условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и служит самостоятельным основанием для признания решения налоговой инспекции недействительным.
В постановлении АС Поволжского округа от 28.02.2018 г. № Ф06-29834/2018 по делу № А12-13646/2017 присутствуют следующие фактические обстоятельства:
- уведомление о дате и времени рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля было направлено в адрес налогоплательщика за 3 рабочих дня до назначенной даты;
- в день рассмотрения акта и материалов налоговой проверки (09.12.2016) заказное письмо с извещением налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки не было вручено налогоплательщику и в этот день органы почтовой связи только проставили отметку о невручении, в связи с неудачной попыткой вручения. При этом в соответствии с п. 4 ст. 31 НК РФ в случаях направления документа налоговым органом по почте заказным письмом датой его получения считается шестой день со дня отправки заказного письма;
- таким образом, по окончании проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налоговый орган о времени и месте рассмотрения материалов проверки, полученных по результатам дополнительных мероприятий, заявителя не известил, возможность представить соответствующие возражения не предоставил;
- учитывая изложенное, суды пришли к выводу о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является основанием для признания решения налогового органа недействительным.
В постановлении АС Восточно-Сибирского округа от 29.03.2018 г. по делу № А33-22682/2016 присутствует и вовсе детективная история:
- руководитель налогоплательщика г-ра П. не знала об окончании налоговой проверки, доверенность на представление интересов налогоплательщика в ИНФС на имя г-ки Ч. не выдала;
- по результатам показаний эксперта и содержания экспертного заключения судом установлено, что подписи во всех спорных документах не выполнялись руководителем г-кой П., следовательно, полномочия г-ки Ч. не могли подтверждаться данными доверенностями; кроме того, г-ка Ч. была отстранена от исполнения обязанностей главного бухгалтера;
- в итоге суды признали недействительным принятой налоговым органом решение, поскольку лицо, в отношении которого проводилась проверка, не было надлежащим образом извещено о её результатах и о месте и времени рассмотрения дела, тем самым не обеспечена возможность его участия в рассмотрении материалов проверки;
- кроме того, суд также отметил, что УФНС не проверило в соответствии со статьёй 101 НК РФ довод руководителя налогоплательщика в апелляционной жалобе о нарушении процедуры проведения налоговой проверки и вынесения решения по её результатам - управлением не дана оценка доводам апелляционной жалобы о том, что спорная доверенность г-же Ч. руководителем налогоплательщика не выдавалась;
- то обстоятельство, что подпись руководителя налогоплательщика г-к П. в доверенности была заверена печатью организации, учитывая, что главный бухгалтер до своего увольнения имела доступ к печати, не подтверждает, что руководитель организации давала ей полномочия на совершение данных действий.
Возникают также споры в отношении способа информирования налогоплательщика о месте и времени проведения обсуждения материалов налоговой проверки.
В постановлении АС Западно-Сибирского округа от 17.10.2016 г. по делу № А45-22049/2015 констатируется, что телефонограмма не может быть принята в качестве допустимого и достоверного доказательства - такое нарушение в силу прямого указания закона (пункта 12 статьи 101 НК РФ) является безусловным основанием для отмены решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В п. 42 Пленума № 57 констатируется, что исходя из системного толкования положений статей 101 и 101.4 НК РФ вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля не тем руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, который рассматривал указанные материалы, в том числе возражения соответствующего лица, и непосредственно исследовал все имеющиеся доказательства, также является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения, поскольку в этом случае лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, лишается возможности дать пояснения относительно содержащихся в акте и иных материалах выводов непосредственно тому должностному лицу налогового органа, которое вынесло решение.
Указанная правовая позиция распространяется не только на налоговые органы (см., в частности, постановление ФАС Центрального округа от 04.07.2014 г. по делу № А14-4435/2013), но и на отделения Пенсионного фонда (в пределах его компетенции). Так, в постановлении АС Западно-Сибирского округа от 08.12.2017 г. по делу № А27-18632/2016 судами установлено, материалами дела подтверждено и Пенсионным фондом не оспаривается, что рассмотрение материалов проверки осуществлялось заместителем руководителя Пенсионного фонда С., а решение принято и подписано руководителем Пенсионного фонда К, то есть лицом, не принимавшим участие в рассмотрении материалов проверки - при таких обстоятельствах суд пришёл к правильному выводу о том, что Пенсионным фондом нарушен порядок рассмотрения материалов проверки и принятия решения по итогам проверки, что является самостоятельным, безусловным основанием для признания оспариваемого решения недействительным. Аналогичное по сути решение содержится в постановление АС Московского округа от 07.07.2016 г. по делу № А40-35914/2015 (оставлено в силе Определением Верховного суда РФ от 31.10.2016 г. № 305-КГ16-14084).
В п. 73 Пленума № 57 констатируется, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля является самостоятельным, безусловным основанием признания решения налогового органа, принятого на основании статей 101 или 101.4 НК РФ, недействительным.
При этом существенность нарушений и их влияние на объективность принятого налоговым органом решения оценивает суд исходя из фактических обстоятельств.
Так, в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.05.2014 г. по делу № А19-10260/2013 присутствуют следующие фактические обстоятельства:
- индивидуальный предприниматель П. надлежащим образом была извещена о времени и месте рассмотрения материалов проверки, её представитель по нотариально удостоверенной доверенности Ф., уполномоченная в том числе на реализацию от имени указанного налогоплательщика прав, предусмотренных статьёй 21 НК РФ, была ознакомлена с материалами проверки и явилась для участия в их рассмотрении, но налоговый орган неправомерно не допустил её к участию в процессе рассмотрения материалов проверки, по результатам которого было принято оспариваемое решение о привлечении к налоговой ответственности;
- при указанных обстоятельствах суды пришли к законным и обоснованным выводам о лишении налогоплательщика возможности через его представителя участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и представлять возражения, о нарушении инспекцией требований статьи 101 НК РФ и, как следствие, о наличии оснований для признания решения инспекции и принятых на его основании требования недействительными.
Нарушения в процедурах налоговых проверок имеют место не только со стороны налоговых органов, но и со стороны самих налогоплательщиков.
В п. 68 Пленума № 57 разъяснено, что если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.
Если же это условие не будет выполнено налогоплательщиком, то данные доводы не будут приняты во внимание судами при решении вопроса о законности оспариваемого решения (см. постановления АС Московского округа от 28.09.2015 г. по делу № А40-141627/14 (оставлено в силе Определением ВС РФ от 26.11.2015 г. № 305-КГ15-15863) АС Восточно-Сибирского округа от 25.09.2015 г. по делу № А78-10597/2013 (оставлено в силе Определением ВС РФ от 23.12.2015 г. № 302-КГ15-17187), АС Западно-Сибирского округа от 22.09.2017 г. по делу № А27-14356/2016, АС Московского округа от 07.02.2017 г. по делу № А40-108531/2015 (оставлено в силе Определением ВС РФ от 02.06. 2017 г. № 305-КГ17-5572), АС Центрального округа от 22.05.2018 г. по делу № А62-8904/2016, АС Северо-Кавказского округа от 13.06.2018 г. по делу № А53-23199/2017).
В п. 71 Пленума № 57 разъяснено, что в соответствии с п. 9 ст. 101 и п. 2 ст. 101.2 НК РФ в случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа названное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.Согласно п. 3 ст. 140 НК РФ решение по жалобе должно быть принято в течение одного месяца со дня ее получения (указанный срок может быть продлен в установленном порядке, но не более чем на 15 дней).
При применении этих норм судам необходимо учитывать, что в случае, если вышестоящим налоговым органом в упомянутый срок решение по апелляционной жалобе не принято, лицо, подавшее такую жалобу, вправе оспорить в суде не только соответствующее бездействие данного органа, но и в целях защиты своего права на определенность в вопросе об объеме налоговых обязанностей и (или) ответственности также и не вступившее в силу решение нижестоящего налогового органа.
В постановлении АС Московского округа от 11.04.2018 г. по делу № А40-110173/2017 рассмотрены следующие фактические обстоятельства:
- УФНС по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика на решение инспекции оставила жалобу без удовлетворения и почтой отправила своё решение налогоплательщику;
- налогоплательщик решение не получил, поэтому по истечение срока хранения конверт был возращён в УФНС (в случаях направления документа налоговым органом по почте заказным письмом датой его получения считается шестой день со дня отправки заказного письма);
- согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. № 61 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с достоверностью адреса юридического лица", при разрешении споров, связанных с достоверностью адреса юридического лица, следует учитывать, что в силу пп. «в» п. 1 ст. 5 Федерального закона РФ от 08.08.2001 г. № 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" адрес постоянно действующего исполнительного органа юридического лица (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа юридического лица - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности) отражается в едином государственном реестре юридических лиц для целей осуществления связи с юридическим лицом;
- юридическое лицо несет риск последствий неполучения юридически значимых сообщений, поступивших по его адресу, указанному в едином государственном реестре юридических лиц, а также риск отсутствия по этому адресу своего представителя, и такое юридическое лицо не вправе в отношениях с лицами, добросовестно полагавшимися на данные единого государственного реестра юридических лиц об адресе юридического лица, ссылаться на данные, не внесенные в указанный реестр, а также на недостоверность данных, содержащихся в нем (в том числе на ненадлежащее извещение в ходе рассмотрения дела судом, в рамках производства по делу об административном правонарушении и т.п.), за исключением случаев, когда соответствующие данные внесены в единый государственный реестр юридических лиц в результате неправомерных действий третьих лиц или иным путем помимо воли юридического лица;
- в результате суды пришли к обоснованному выводу о том, что решение УФНС считается полученным налогоплательщиком 07.11.2016 – при этом
суды исходили из того, что нарушение срока рассмотрения жалобы апелляционной жалобы) вышестоящим налоговым органом приводит к тому, что досудебный порядок обжалования считается соблюденным (в т.ч. и при отсутствии решения по жалобе);
- в настоящем случае, заявление с обжалованием решения налогового органа было направлено налогоплательщиком в суд почтой с пропуском срока на обращение в суд более чем на 3 месяца - таким образом, срок на обращение в суд с заявление об оспаривании решения от 30.06.2016 обществом пропущен. В соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит обжалованию в судебном порядке только после его предварительного обжалования в вышестоящем налоговом органе; срок для обращения в суд исчислялся со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу. Аналогичный подход к исчислению срока на судебное обжалование содержится в ст. 138 НК РФ - срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе, или со дня истечения срока принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе), установленного п. 6 ст. 140 НК РФ (п. 3 ст. 138 НК РФ);
- решение по жалобе подлежит принятию в течение месяца со дня получения жалобы - таким образом, срок для обращения в суд не подлежал, вопреки доводам заявителя, исчислению с даты фактического получения решения УФНС.
В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 08.04.2016 г. по делу № А32-18851/2014 (оставлено без изменений Определением ВС РФ от 14.06.2016 г. № 308-КГ16-6278) констатируется:
- направляя в УФНС соответствующую жалобу на решение инспекции и имея активную позицию на оспаривание данного ненормативного правового акта, общество должно было принимать все возможные и разумные меры для установления результатов рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом;
- судом апелляционной инстанции обоснованно применены разъяснения п. 71 постановления Пленума № 57: "если вышестоящим налоговым органом в упомянутый срок решение по апелляционной жалобе не принято, лицо, подавшее такую жалобу, вправе оспорить в суде не только соответствующее бездействие данного органа, но и в целях защиты своего права на определенность в вопросе об объеме налоговых обязанностей и (или) ответственности также и не вступившее в силу решение нижестоящего налогового органа";
- таким образом, непринятие вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе налогоплательщика либо неполучение его налогоплательщиком также не препятствовало возможности обжалования ненормативного правового акта в судебном порядке;
- в данном конкретном случае из материалов дела и пояснений представителей сторон суд апелляционной инстанции установил, что какие-либо действия, связанные с оспариванием решения инспекции от 22.06.2012 в период с 22.06.2012 по 25.05.2014 общество не предпринимало;
- при таких обстоятельствах в совокупности с возражениями общества о неосведомленности о принятии решения вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика, обоснованно оценены судебной коллегией критически, поскольку общество явилось инициатором оспаривания решения инспекции и, действуя разумно и осмотрительно, должно было принять адекватные меры к получению решения управления по результатам ее рассмотрения;
- суд апелляционной инстанции обосновано исходил из того, что само по себе незнание или неправильное толкование процессуального закона, регулирующего порядок обращения с заявлением в суд, не является уважительной причиной для восстановления пропущенного срока на обжалование решений налоговых органов;
- Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации не устанавливает каких-либо критериев для определения уважительности причин пропуска процессуальных сроков, данный вопрос решается с учетом конкретных обстоятельств дела по усмотрению суда, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Уважительными причинами пропуска срока для обращения в суд признаются такие причины, которые объективно препятствовали участнику процесса своевременно подать заявление. Из совокупности действий общества, допустившего пропуск срока на обращение в суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа, пересмотренного вышестоящим налоговым органом, и оспорившего своевременно аналогичные решения инспекции в суде, следует, что заявителем допущена неосмотрительность в отношении защиты своих прав;
- при этом гарантированное государством право на судебную защиту не может превалировать над принципом правовой определенности как одним из основополагающих аспектов требования верховенства права, вытекающего из принципа правового государства (статья 1 Конституции Российской Федерации). В данном случае требование правовой определенности предполагает необходимость обеспечения стабильности сложившихся правоотношений, возникающих на основе официально признанного государством акта органа судебной власти;
- вместе с тем, восстановление срока подачи заявления об оспаривании решения налогового органа по истечении весьма длительного времени с момента вступления решения в законную силу и истечения срока на его обжалование в отсутствие каких-либо уважительных причин нарушает стабильность гражданского оборота и ставит в неравное положение участников судебного процесса, что является недопустимым.
Вместе с тем в постановлении АС Центрального округа от 15.02.2018 г. по делу № А36-8179/2017 присутствует пример активности самого налогоплательщика:
- письмом ФНС России от 01.06.2017 ООО было уведомлено о сроке рассмотрения его апелляционной жалобы в срок не позднее 26.06.2017;
- в обоснование соблюдения обязательного досудебного порядка урегулирования спора общество представило суду распечатку (скриншот) официального сайта Федеральной налоговой службы, изготовленную при обращении к сервису "Узнать о жалобе" 04.07.2017, исходя из которой усматривается, что на указанную дату сервис содержал информацию о том, что срок рассмотрения жалобы общества - 26.06.2017, информации о результате рассмотрения не имеется;
- судом установлено, что УФНС решением от 23.06.2017 продлило срок рассмотрения апелляционной жалобы общества, вместе с тем, данное решение направлено обществу по почте 27.06.2017 (почтовый идентификатор 39800013126405), в информационном Интернет-сервисе "Узнать о жалобе" своевременно не было размещено, почтовое же отправление (согласно идентификатору) получено адресатом 06.07.2017;
- оценив указанные обстоятельства, суд пришёл к обоснованному выводу, что на день подачи заявления в суд ООО не располагало информацией о продлении срока рассмотрения его апелляционной жалобы, в связи с чем у суда первой инстанции отсутствовали основания для оставления заявления общества без рассмотрения, поскольку обществом доказан факт соблюдения обязательного досудебного порядка урегулирования спора;
- довод налогового органа о том, что целью обращения ООО с рассматриваемым заявлением в суд до истечения срока рассмотрения его апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом было взыскание судебных расходов, не принимается судом кассационной инстанции, поскольку поводом для обращения с заявлением в суд явилось, среди прочего, бездействие налогового органа по своевременному информированию общества о принятом решении о продлении срока рассмотрения апелляционной жалобы.
Выводы: при существенности нарушения процедур налоговой проверки со стороны налогового органы решение может быть судом признано недействительным. Вместе с тем и процессуальные нарушения со стороны налогоплательщика могут лишить его права на судебную защиту.
Мы ответим на любые ваши вопросы!
В ближайшее время
